王红（湖南农业大学商学院，长沙410128）
摘要：科学发展观的本质和核心是以人为本；其基本内容是全面、协调、可持续发展；其根本要求是统筹兼顾,正确地处理改革、发展和稳定的关系，协调好改革和发展中的各种利益关系，把改革的力度、发展的速度和社会可承受的程度统一起来。而环境审计作为内部审计的一个基本工作内容，其根本出发点在于协调人类高效率、无止境的生产活动与自然资源有限的矛盾，两者在很大程度上存在着共同点，在科学发展观思想指导下，开展环境审计工作具有非常重要的现实意义。
关键词：科学发展观；内部审计；环境审计；可持续发展
中图分类号：F239.4文献标识码：A文章编号：1006-4311（2010）08-0178-02
0前言
科学技术的迅猛发展，使人类改造自然的能力大大增强，人类在利用科技从大自然获取生产、生活资料的同时，又不可避免地带来了资源的过度开发与消耗，人口的膨胀及不合理的经济增长模式，引发了一系列严重影响人类生存的问题：水土流失与土壤沙漠化趋势加速，森林覆盖面积日益减少、生物物种加速灭绝、动植物资源急剧减少、淡水供应不足、空气污染以及臭氧层耗损变薄、全球气候变暖，冰川面积急骤缩小等。为此，世界发展委员会在1987年提出了可持续发展的概念，即以科技进步为动力，追求以人为中心的自然——经济——社会复合系统的相互协调，从此纠正了人类渺视大自然的盲目索取观。而后又有众多的机构和学者参与了对如何保护大自然实现人类与大自然和谐发展的研究之中，并提出了许多具有借鉴意义的观点。包含内部审计在内的审计研究者将审计专业知识结合当前环境形势提出了环境审计的理论，通过推进开展环境审计，对人类保护环境起了非常积极的作用。
我国的环境审计最早可以追溯到1985年，当时尽管没有正式提出环境审计的概念，但在审计署开展的审计项目中涉及到了一些对环境保护资金的审计事项，例如，国家审计署曾于1985年和1993年两次对太原、兰州、长沙、桂林20个城市开展了环境审计。而后又对深圳、杭州等城市开展了环境审计。如2003年深圳市通过对本地四家污水处理厂进行有针对性的审计。审计发现当年的实际污水处理率为66.9万t/d，仅占全部处理能力的一半左右，设施利用率不到六成，项目闲置浪费严重[1]。2004年杭州市环保局委托审计机构，连续3年对45家企业进行了企业环境审计试点。审计显示：有23家企业原先没有排污申报，有6家COD超标排放，3家烟尘超标排污，1家二氧化硫超标排污。进行过排污申报的22家企业，其中12家企业实际污染物排放量超过了申报数字。随后，企业都采取了相应措施，解决了相关问题[2]。由此可见，我国环境审计自从开展以来，在保护自然环境方面已经取得了一定的成绩，但目前实施环境审计的区域还相对较窄，对整个社会环境状况的改善所起的作用仍然有限。科学发展观思想的提出为大力推行环境审计提供了有利的社会条件。
1大力开展环境审计的必要性
1.1可持续发展战略的要求科学发展观的基本内容是“全面、协调、可持续发展”，科学发展观的提出为我们指引了一条科学的人类生存与发展之路。要做到可持续发展，人类经济行为必须与自然发展相协调，而不应凭借手中的技术和投资，采取耗竭资源、破坏生态和污染环境的方式来追求发展；同时，当代人在追求目前发展与消费的时候，不应以牺牲后代人的利益为代价，在资源开垦时应力求保持大自然的再生能力，不能使后代人由于现代经济过速发展而饱受环境质量下降的恶果。由此可见，可持续发展是对传统的经济增长模式进行修正所确立的一种发展模式，是一种历史必然的选择。在这种新的经济增长模式下，要求人类的经济行为必须能够用最小的自然资源获取最大的经济效益，自然资源成本应该成为企业核算经济利益时的重要指标，而评价企业及政府的经济行为时应该评价其是否完成了环境管理、保护责任，这时就必须寻找一个独立于被评价者的第三方，客观地进行评价，而环境审计单位可以成为该第三方，对被评价者进行独立、客观、公正地评价。因此大力发展环境审计，可以通过特定的审计程序和审计方法，对政府及各经济组织履行环境管理责任的情况进行鉴证与评价，监督其环境资源使用行为是否符合相关规定，从而保障社会经济的可持续发展，实现人与自然的和谐统一，最终实现人类的可持续发展。
1.2参与国际环境监督的要求科学发展观追求的是全人类与自然环境的和谐发展。而环境问题是一个全球性的问题，任何一个国家都有责任参与其中。在越来越严峻的环境问题面前，各国审计工作人员都力求能为人类作出自己应有的贡献，纷纷提出了环境审计的相关理论。1993年6月，国际标准化组织(ISO)成立国际性环境组织1SO／TC207环境管理技术委员会，开展环境审计和环境管理体系(EMS)的标准化工怍；随后制定了一系有关环境审计的标准。1995年9月政府间的国际审计最高组织在开罗召开了第十五次会议，制定了著名的《开罗宣言》，对环境审计进行了更加深入的探讨研究，并明确指出：“鉴于有关保护和改善环境的问题和重要性，国际审计组织鼓励各最高审计机关在行使审计职责时，对环境问题进行考虑”[3]。在国际社会致力于全球环境保护、监督的同时，中华人民共和国做为一个人口众多，环境已受到严重破坏的国家来说，理应加入其中，为人类环境保护作出自己的贡献。而我国对环境审计的认识相对较晚，相关研究文献并不多，尤其是环境审计实务方面的研究文献更少。这在一定程度上影响了我国在国际最高层会议上对环境问题的发言权，影响我国国际形象，因此大力推行环境审计已经势在必行。
1.3提高环境资源利用效率的需要我国人口众多，地大物博，但我国人均所占有的自然资源很少，资源的严重缺乏在很大程度制约着我国经济的发展。因此开展环境审计，有利于提高政府的决策水平，提高自然资源的利用率，实现以最小的投入换取最大的收益的经济目标，从而解决我国自然资源不足的问题。同时，通过对保护自然资源成果的绩效审计，有利于发现在自然资源利用时存在的问题。例如在2007年5月16号国家审计署公布的对8省（区）天然林资源保护工程资金审计结果显示，1.3亿元天保工程资金被违规使用，占审计总额49.3亿元的2.7%。其中，一些部门和单位挪用8007万元，虚报冒领2249万元，滞留未拨2978万元，超标准建设等280万元[4]。这项审计结果的公布，给相关部门敲响了警钟，从而促使国家制定相关法律法规和加大监督惩罚力度，使自然资源得到更好的保护，更有效的利用。
1.4完善环境管理体系发展的要求同其他发展中国家一样，中国在协调环境与发展的关系方面面临着严峻的考验。我国的环境状况不容乐观，一方面，我国的自然环境决定了中国的生态环境脆弱，自然灾害频繁；另一方面，一些地区存在不合理的生产活动和消费方式，加剧了我国生态环境的进一步恶化。为此我国政府采取了一系列的管理措施，先后制定和颁布了《环境保护法》、《水污染防治法》、《大气污染防治法》、《矿产资源法》、《土地管理法》、《森林法》、《草原法》、《水法》、《征收排污费暂行办法》、《全国环境监测管理条例》、《环境保护标准管理办法》等法规制度，并拨入了巨额的环境保护资金，比如1979年开始的三北防护林工程的建设，以及各海河治理工程的开展，投入了地方和中央政府大量的人力、物力。然而，如果在环境管理体系中缺乏有力的监督机制，整个管理体系的运行将会出现严重的缺陷，由于种种原因，环保资金的运用将会出现被挪用、运用无效等现象。因此，为了健全环境管理体系，确保其正常、有序、有效地运行，必须建立环境审计监督机制，确保环保资金的运用合法，有效。
1.5建设社会主义和谐社会的需要科学发展观的本质和核心是以人为本，而人生来应该是平等的。由于改革开放发展经济的过程中，有一些人通过损害另一些人的利益（或者是公共利益）来获取自身利益而出现了一些不和谐的现象，这违背了科学发展观的本质要求，如果不采取措施必定会影响我国经济、社会的健康稳定持续发展。“十一五”规划将建设社会主义和谐社会作为我国的基本国策。而环境审计的出现，弥补了环境资源利用、开发缺乏监督机制的空白，也将公共资源的利用处于公众监督范围之下。就象对其他经济活动的监督一样，环境审计既对环境当事人进行监督，又对政府环境管理部门实施环境管理和监督职能是否充分发挥实行再监督，从而有效防止少数人利用特殊手段占用公共经济资源，以损害自然环境为代价获取私利的行为发生，实现社会的和谐发展。
2开展环境审计应该注意的问题
2.1要注意加强环境保护资金财务审计环境保护资金具有管理部门多、数额巨大、使用单位分散的特点，资金来源既有地方政府的又有国家财政下拨的预算内资金，比如育林基金、排污费、城市水资源费等项目，资金来源比较分散。因此应对环境资金的使用是否合法，是否有违规挪用该资金的情况进行重点审计。可以通过在各级政府设立环境审计部门，对使用环境资金的部门的资金使用情况进行监督，同时监督有关部门和地方财政，及时足额收取、按时上缴育林基金、排污费、城市水资源费、矿产资源补偿费等专项环境保护资金，防止资金流失及缴纳滞后，保证相应的支出有稳定的资金来源。
2.2要培养和配备专业性和综合性相结合的复合型审计人员
环境审计是一项专业性和综合性很强的工作。要搞好环境审计，既要有熟悉财务审计专业技能的人才，又要有懂得环境管理知识以及熟悉相应政策法规的专业人才。由于我国环境审计开展的时间不长，队伍结构和人员素质与开展高质量的环境审计实际工作的要求有较大的差距，因此应加强审计人员素质的培养，并使环境审计队伍保持一个合理的知识机构。一方面我们要通过面向全社会招聘相关专业人员平衡协调人员结构，另一方面可以通过参与环保局、大专院校及科研机构开展的环境审计课题研究和专业培训，提高现有审计人员的专业素质。另外可以建立环境审计的外聘专家制度，建立专家人员档案，以解决处理具体审计项目时专业人力资源不足的现象，适时聘请需要的诸如环境工程技术、环境法律法规以及环境工程鉴定等方面的专家参与环境审计，这样审计的结果才能更加科学和权威，被审计单位对审计结果才能认可。
2.3要将绩效审计作为环境审计的重点我国环境审计自从1985年开展以来，一直侧重于对环境保护资金的使用是否合法、合规进行审计即主要鉴证企业的经济活动是否遵守了现有的环境保护法律和地方颁布的环保法规，如污染物的排放是否超过了规定标准，是否按照规定的要求及时上交了各种费用等。在这种情况下，环境审计的作用主要是限于事后消极的评价，并没有起到应有的预防作用。而环境绩效审计可以通过对企业环境资源使用的经济性、效率性和效果性进行综合评价，来促使资源得到最有效的利用。目前国际上许多先进国家都已经开展了环境绩效审计，这在一定程度上保护了环境资源，促进了环境资源的有效利用。我国应在借鉴外国环境审计先进经验的基础上加大环境绩效审计的力度。
2.4要建立、健全审计评价依据如同财务审计一样，环境审计的开展同样需要有一定的评价标准，然而，由于我国环境审计开展时间较晚，相应的审计理论研究尚不够深入，没有规范的审计依据，这使得审计工作缺乏了一定的评价标准。目前我国虽然已颁布了近20部环境保护和资源保护方面的法律法规，颁布有近400项环境标准，基本形成了我国环境保护法律监督体系，为环境审计提供了一定的参考依据。但与发达国家现已制定的环境法律法规相比，还存在着差距，在具体实施过程中，仍存在部分空白，如环境审计准则、环境审计制度等都还没有制定。环境审计评价标准至今未确定。这使得环境审计人员在对被审计单位的环境成本和效益进行分析、评价时，由于审计标准的不完善，将会增加难度，产生审计风险，同时使得环境审计可操作性差，因此应加强对审计标准的制定研究。
参考文献：
[1]我市审计政府投资项目四大项目问题一串http://www.szlh.gov.cn/main/xwzx/bkzy/9225.shtml.
[2]浙江杭州试点展开企业环境审计_做一名小小的地球环保者http://hi.baidu.com/%D1%EE2513/blog/item/fcbd6529b83f41fc98250a0b.html.
[3]刘长翠.企业环境审计研究[M].财会文库，2005，（12）:27.
[4]审计署.审计结果公告，2007年第三号.